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管理会计工具在企业成本管控中的应用和启示

更新时间:2016-07-05

为了在复杂动态的经济环境中保持成本领先优势、实现价值增值,企业必须寻求有助于企业成本管控的管理会计工具。在实践中,企业应以价值链为成本管控基础,通过目标成本管理工具设置企业成本管控目标,以标准成本管理工具和作业成本管理工具为手段进行企业成本管控,以平衡计分卡为考核手段建立成本管控反馈机制,结合企业的实际情况“量体裁衣”,设计出能够有效管控成本的管理会计工具框架体系。

一、成本管控工具体系的构建

(一)以价值链为成本管控基础

传统的价值链理论体系通常将企业价值链分为两大类:内部价值链和外部价值链。内部价值链是由企业内部各项作业组成的业务流程链条,涵盖了研发设计—— 材料采购—— 生产制造—— 产品销售—— 售后服务的整个产品生命周期流程。外部价值链是企业核心价值链的外延扩展,其在内部价值链的基础上,超越了企业围墙,考察了核心企业与上游供应商、下游顾客及同一产业中处于同等地位的竞争企业之间的潜在关系。

价值链战略成本管理是以成本管理为抓手,以价值链优化为导向,以价值创造为核心,是一种关注企业远景规划和发展目标的成本管理工具。价值链战略能够使企业从战略高度管理成本,将各项成本控制落实于企业的各个价值链节点,有助于企业获取长期竞争优势。该种管理会计工具以流程为成本分析的视角,由企业内部的生产活动上升到整个价值战略联盟的高度,追求整体效益最大化。价值链战略成本管理先按照“链”的特征改进其业务流程,再将流程分解细化为具体作业并依据作业流程对成本进行分析,若某一作业流程成本消耗过高,则需完善原有作业流程的路径和环节,从而形成最优价值链流程。因此,以价值链为基础的战略成本管理注重“链”的思维模式,不仅仅是对企业内部的生产活动消耗进行成本管理,同时还对企业外部价值链进行成本管控,即该种管理工具通过提供并分析企业各个业务流程的成本信息,确定各环节的价值,并通过采取有效途径降低各业务流程成本,进而有效实现整个企业流程的效益最优化,避免传统成本管理方法聚焦于核心企业内部某一个点上的局限性。沃尔玛的价值链成本管理较为典型,其内部信息化价值链网络的构建有效缩短了采购—— 入库—— 装运—— 销售—— 配送—— 系列业务流程时间,提升了管理效率和准确度,更大程度控制了各环节的运营成本。同时,其与外部供应商建立战略合作,直接参与供应商的生产计划流程,有效降低了库存水平,加强了货品控制,达到产品成本管控的目的,进而与战略合作伙伴实现双赢。

(二)利用目标成本工具设置成本管控目标

目标成本管理是以目标成本为对象进行管理的工具,即企业在成本经营活动中,通过设定目标来指导、规划和控制企业成本费用,进而实现企业价值增值。

目标成本管理是一个全过程管理的工具。企业按照科学性原则,在充分掌握资料的基础上进行市场预测、销量预测和成本预测,并进行成本决策分析,制定最优成本目标方案,并以该方案为基础,结合企业实际情况对相关目标进行横向和纵向的分解。横向分解是指把目标成本合理分配到各个部门,促使各部门成为目标成本的责任主体,对目标成本的执行情况进行控制并对执行结果负责;纵向分解是指按作业程序分解目标成本,形成各个生产期间的成本控制底线。目标成本的分解和落实,形成各部门计划及执行成本管控的标准。企业将根据成本目标的达成程度来评价各部门的成本控制绩效。目标的“确定与分解——落实与监控——评定与反馈”形成了一个紧密联系的目标成本管理体系,为目标成本的实现创造了重要条件。以碧桂园的目标成本管理为例,碧桂园以市场需求为基础,结合自身情况将目标成本划分为投资版目标成本、方案版目标成本、定案版目标成本三大类,并在企业的不同阶段(即启动阶段、采购阶段、建筑施工阶段、竣工验收阶段)实现目标成本的分解与落实。同时,碧桂园将目标成本与动态成本结合,以“超支结余率”为考核指标,编制成本动态控制表,监控分析目标成本执行情况,形成一套具有自身特点的目标成本管理办法。

业务流程是构成企业内部价值链相互关联的价值活动,是反映价值链各节点价值增值情况的物质载体。企业成功实施价值链战略成本管理必须以业务流程优化为前提。企业基于整体视角,通过完善增值作业、消除非增值作业等手段,重构并优化业务流程后,还需建立以流程为中心的信息系统。这一信息系统以大数据、云计算技术为依托,通过对各个部门的信息进行获取处理并有效反馈,提高企业运作效率,降低企业整体的信息获取成本。信息系统的有效融合不仅可以实现企业内部不同部门之间的信息共享,还可以为企业与其他外部经济主体间提供信息共享平台,有助于实现企业内部精细、外部互联,进而达成整体价值链的协作共赢。在价值链战略成本管理模式下,企业应当以流程优化为前提,以信息系统为助力,以价值创造为核心,建立长期竞争优势。

(三)以管理会计工具为管控手段

随着市场的快速发展,企业为保持自身竞争力就必须进行创新,加大研发投入。同时,企业为增加或者保持市场份额,就必须加大市场投入,增加销售费用。因此,作业成本法不应局限于对间接生产费用的分配,而应将比重较大的研发费用、销售费用等按照合理的标准分配至成本对象,不再统一计入期间费用。同时需要注意的一点是,尽管作业成本工具的应用能够更准确地核算企业各项成本,但并不意味着作业动因越细越好,过于细化只会导致作业中心过于分散,成本核算过于复杂。企业应选择与成本变动最相关的因素作为分配成本的基础,在成本效益原则的基础上保证作业成本管理的顺利实施。同时,企业还需为各个作业中心设置成本目标,作为考核作业中心业绩的基础。许继电气是我国应用作业成本管理较为成功的企业,其构建的作业成本管理体系将作业成本与标准成本管理有效结合,按照单位级、批次级、品种级将企业的作业划分为不同的作业中心,将企业原先无法进行管控的管理费用、销售费用以及财务费用依据作业动因分配到产品成本当中,使得产品的成本更加清晰,同时许继电气作业基础预算系统的建立也可以有效地从源头上控制成本费用的发生。

标准成本的应用具体涉及以下几个方面:标准成本管理的起点是需要确定成本中心,由于成本中心是成本收集的最小责任单位,所以在实践中通常根据产品的各个投入、产出的单元分级设置成本中心,即通常将工厂设置为一级成本中心,分厂为二级成本中心,作业区为三级成本中心。设定不同层级的成本中心有利于衡量各部门绩效,分清其责任。接下来生产、技术、工艺方面的员工需要依据生产流程的操作规范对各个成本中心及产品制定一套适当的、数量化的成本标准,作为损益计算与绩效考核的基础。成本标准确定后,各级成本中心需要计算成本差异,分析差异产生的原因,并根据分析结果提出相应的改进措施(或根据实际成本执行情况修订成本标准)。宝钢为细化成本管控的责任领域,构造了公司层—— 生产厂—— 分厂—— 作业区的成本中心组织体系,并在全员参与制定的成本管控标准的基础上,构建了从底层到高层的多层次成本分析组织体系。同时,宝钢还按照成本中心的分级制度定期举行成本分析会,考核各个责任中心的标准成本执行情况,为企业成本管控奠定了基础。

2.作业成本管理。随着企业生产活动中间接费用比重的不断扩大,很多企业开始关注作业成本管理的应用。作业成本管理通过将产品的生产经营活动划分为不同的作业,找出资源消耗和作业发生的资源动因和作业动因,以作业为桥梁将资源间接分配到产品上。同时,通过对价值驱动因素的分析评估,挖掘企业各价值链环节的增值潜力,消除不增值或毁坏价值的作业、流程,进而持续提升成本价值管理能力。

智能组件承担宿主设备的测量、控制、计量、监测和保护等基本功能,作为各功能单元的结合,智能组件可以实现灵活配置。每一个智能组件都可以根据电气设备在功能上的要求进行合理的选择和配置。智能组件可以实现集成化设计,也可以根据设备特点分散独立实现,智能组件的安装较为简单,无论是安装在主设备本体还是主设备本体之外均可。智能组件具有的以上特征使其灵活可靠、形式多样可以与电气设备达到有机的结合,同时智能组件通信功能的设备,电气设备的信息化功能得以实现,使系统中各电气设备与外部系统之间的联系加强,使变电站内的控制系统达到了一个统一的整体。

2.2 女性TSH与血脂指标的相关性分析 控制年龄、BMI和其他混杂因素后的TSH与血脂指标进行偏相关分析后结果显示,TSH与TG和LDL-C呈正相关关系(r=0.20、0.09,P<0.01)。且对女性TSH与血脂指标行Logistic回归分析后发现,女性亚临床甲减人群TG和LDL-C水平升高风险较甲功正常人群明显增加(OR=2.49、95%CI为1.75~3.56,OR=1.82、95%CI为1.26~2.65,均P<0.05)。

1.标准成本管理。作为科学成本管理理论的代表之一,标准成本管理是指以预先制定的标准为基础,通过对标准成本与实际成本进行比较分析,找出差异形成的原因,进而加强成本控制。标准成本管理并不是一种简单的成本计算方法,它是一种围绕标准成本的关键指标设计的,有机结合成本的计划、控制以及核算分析职能的成本控制系统。

(四)通过平衡计分卡建立管控考核机制

成本管控意识是企业保持稳定发展的基础,而文化是企业必备的软实力,二者在创造企业核心价值时都不可或缺。为了提高企业在相关市场中的竞争力,成本管控不应当仅仅局限于企业内部产品的生产过程中,更应站在整个产品价值链角度审视企业文化的建设。这样的企业文化不仅可以降低产品的生命周期成本,更能提高产品的价值,实现企业的价值增值。

现阶段中对我国市政道路软土地基加固技术主要以现浇混凝土管桩技术为主,这是一种新型的加固技术。该技术的优势在于可以有效地达到改变地基松软的目的,解决地基松软问题进而避免地基下沉。该技术相较于传统技术操作更为便捷,施工成本较低,同时混凝土管桩自身有着较好的强度,对于软土地基的加固效果好,能够有效解决软土地基塌陷、沉降等问题,从而确保市政道路的正常使用。

平衡计分卡成本考核体系中的各个指标应该相互联系且互为因果关系,因此在各项指标的设计过程中既要考虑所选取指标的质量,也要注重各指标相互之间的有机结合。平衡计分卡指标体系的设计是以财务维度为起点,然后再依次进行客户、内部业务流程、学习与成长维度的指标设计,从而形成一个系统、完整的成本考核体系。需要注意的是:首先,必须以战略目标为核心建立成本考核体系,且各个维度建立的指标必须是能够实现战略目标的关键因素,并能反映企业成本管控的实施情况;其次,企业还要根据其面临的内外部环境的变化持续、动态地实时调整和修订考核体系;最后,成本考核体系中需要将前置指标和滞后指标有机结合,其中滞后指标是成本管控结果的直观表达,前置指标是成本管控结果的推动原因。最重要的一点是各个维度的评价指标必须是可度量的,有助于企业根据这些指标对企业特定时期的成本业绩做出客观的评价,识别成本管控的不足之处,进而促进企业的长期发展。物流企业业务流程相对简单清晰,更适合建立平衡计分卡体系进行各环节的成本考核,顺丰速运便以多维度成本数据为基础,分别按作业成本环节、会计核算方法以及成本性态对成本进行分类,建立成本管控考核机制。同时,顺丰速运基于平衡计分卡的思想建立了四个维度的综合绩效评价指标体系,其中,财务维度占24%,运营管理占26%,客户方面占20%,基础建设占30%。其基于平衡计分卡建立的成本绩效考核体系,可以及时考核企业战略的执行情况,为企业提供了有效运作所必需的各种信息。

二、成本管控工具体系应用的建议

企业成本管控活动不能停留在建立成本管控体系这一层次,为推进成本管控体系的应用,必须加快将零星分布的构成要素转变成一个互相联系、互相促进的整体,笔者结合成本管控体系的理论框架,提出如下建议:

(一)培养成本管控意识,形成良好企业文化

平衡计分卡是一种将企业战略目标逐层分解并转化为各种具体且相互平衡的考核指标的绩效管理工具。平衡计分卡体系具体可以划分为财务、客户、内部业务流程以及学习与成长四个维度,是一种全面的业绩评价指标体系。财务指标与非财务指标的有机结合,既可以考察企业的经营成果,又可以考核企业的成本管理控制情况。

企业要想发挥整体优势、控制成本,不仅要重视对全体员工成本管控意识的培养,还需要通过绩效管理、财务利润分享计划等措施凝聚员工力量,增强他们的成本观念,并在实践中不断总结经验,将其升华为企业全体员工的意识或思想观念,沉淀为适合企业自身的文化,进而促进企业的良性发展。

(二)提升信息化水平,优化价值链流程

目前,在没有适合替代材料的情况下,放弃使用所有有危害的传统材料并不现实,而应对它们进行无害化管理,尽量避免危害,以符合安全及环保要求。

其中,身份标识EID使用IPv4或IPv6地址形式,它的名址结构不关联整体网络拓扑,只是在LISP局部网络内进行传递数据使用,全局网络的路由不参与。若移动终端不变,EID不变,但会使其对应的位置标识RLOC发生变化,并将服务器MS中的映射关系进行更新。

(三)设计个性化指标,完善目标管理

企业应建立科学化的目标成本管理体系,将技术与经济、质量与效益有机结合,对产品成本各项构成要素的实际值与目标之间的差异进行分析,发现企业的潜力,进而实现企业整体效益的最优化。在此基础上,对成本管控目标反复测算,把相关目标定位在历史最好水平或同行业最先进水平上,从而按照生产成本组成要素,把各种费用压缩到最低限度,分类别、分项目地制定目标计划。需要注意的是,成本目标的设定和临界值的选取需综合考虑自身经营状况、所处行业特点、产品生命周期、历史经营数据等因素,符合所在行业的特点和企业发展的要求,不仅指标项目的设置要努力贴近企业特点,各项指标的阀值区间设定也应量身定制,即在设定相关指标时以先进企业作为参考,缩小数值范围,努力实现财务指标的个性化设定。

企业在进行目标管理的过程中,需要根据实际情况将相关目标与标准成本管理、作业成本管理、质量成本等管理会计工具结合,并在运用目标成本管理法的过程中,对目标成本管理体系不断完善创新,从而建立现代化的目标成本管理体系,提高企业成本管控的效率。

(四)严格把关管控流程,实现精益化管理

传统成本管理流程以劳动力分工的理论为基础,易导致产品生产流程与成本管控流程相脱节,不能有效地事先采集信息进行事前计划和事中控制。企业需要改进传统的成本管理流程,以信息技术为基础进行业务重组,进而实现低成本下产品质量、生产效率等关键指标的显著提高。

企业需要严格把关改进后的成本管控流程,将精益生产与成本管理有效结合,实现从采购、生产、销售到售后等各个价值链环节的成本管控,消除各环节上的非增值作业,从而实现降低资源耗费,提高生产效率和产品质量、价值链总成本最优的目标。

中国工程院院士沈寅初在《基于生物源活性物质创制新农药》报告中指出,生物源化合物是农药活性前体化合物的宝库。新农药的创制需要多学科的合作,涉及化学、化工、生物、农学、植保、昆虫毒理、植物生理、毒性、环境和生态、计算机信息处理等专业。为了推进我国农药创制的步伐,必须发挥各自优势,开展广泛合作和交流。

(五)规范考核制度,建立反馈机制

企业应按照成本核算的相关规定组织成本核算,及时归集和分配生产费用,准确进行成本费用的分析和考核,并定期组织各部门员工进行成本核算工作的相互检查,针对发现的问题及时以书面形式向相关负责人报告。尽量做到每半年进行一次互检,并制定相关组织机构规范章程,做到权责一致,督促内部员工各司其职,各尽其责。企业还需要建立成本考核奖惩制度,将各项成本考核指标与奖金、薪酬、升职等员工激励紧密挂钩。为了更有效地控制产品成本和费用,企业还可以设置“目标成本跟踪单”以及“目标成本反馈卡”等考核单据,严格规定单据的传递程序,从而有效实现实际成本与目标成本的“一对一”反馈,使目标成本的管控真正做到纵向到底,横向到边。

王满,王艺璇
《财务与会计》 2018年第3期
《财务与会计》2018年第3期文献

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